當國會通過像減稅和就業法案 (TCJA) 這樣全面且技術性的立法時，起草和實施過程中不可避免地會出現問題。本週，我將討論一個在很大程度上影響企業納稅人，特別是受控外國公司股東的問題。劇透警告：在這個案例中，國會頒布了一項旨在對納稅人極為有利的過渡規則條款，而國稅局正在以看似與國會意圖相悖的方式管理該條款。它涉及到管理 國內稅收法 (IRC) § 965(h)。有些背景有點技術性，所以請耐心等待。

稅制改革之前，美國徵收的聯邦企業所得稅最高稅率相對較高，為 35%。根據 眾議院籌款委員會”，“許多國內公司不願意將外國收入再投資到美國，因為這樣做會使這些收入面臨高額的企業所得稅。結果，這些公司「累積了大量未納稅和未分配的海外收入」。換句話說，他們把收入留在了海外。

TCJA 將聯邦企業所得稅最高稅率從 35% 降低至 21%，部分原因是為了使外國收入在美國的再投資更具吸引力，並且作為立法的一部分，它對某些累計外國收入徵稅 認為 他們將被遣返（即，無論他們是否被遣返，都要對他們徵稅）。請參閱 IRC § 965。

在某些情況下，累積的外國收入和由此產生的過渡稅是巨大的，因此眾議院法案“提供了支付和徵收過渡稅的程序，以減輕納稅人的負擔。”具體來說，眾議院法案將允許美國股東在八年內等額分期繳納過渡稅。

參議院的法案比眾議院的法案更慷慨，參議院的版本也被頒佈成為法律。它規定前五年每年的付款將等於淨納稅義務的15％，第六年的付款將等於淨納稅義務的20％，第七年的付款將等於淨納稅義務的25％，剩餘淨納稅額的XNUMX% 將在第八年繳納。與分期付款協議和大多數其他隨時間繳納的稅款形成鮮明對比的是，該法律甚至規定選擇繳納八年以上的納稅人無需支付利息。

因此，國會的意圖似乎相當明確：對於受影響的美國股東來說，壞消息是，美國計劃對累積外國收益的價值徵稅，無論資金是否實際匯回國內。好消息是，納稅人將有八年的時間來償還債務——前幾年的支付金額較小，而且根本不收取利息。

有了這樣的背景，讓我們來談談一些企業納稅人理所當然感到不安的問題。 TCJA 於 22 年 2017 月 10 日頒布，此時日曆年度申報者的第四次估計稅款到期後。 965 月中旬，美國國稅局在其網站上發布了“常見問題解答965”，建議受影響的納稅人將其第965 條納稅義務與非第965 條納稅義務分開繳納，並在第XNUMX 條納稅上放置“指定付款代碼”，以便它們可以被單獨追蹤。許多納稅人遵循這一方向，並假設他們的第 XNUMX 條稅款將被單獨追蹤和單獨處理——這是一個相當合理的假設。

但在 13 月 XNUMX 日星期五——就在申報和預計納稅截止日期前的兩個工作日—— IRS 發布了新的常見問題（常見問題 13 和 14） 澄清不會單獨處理第 965 條納稅。如果納稅人多付了估計稅款，則該稅款將被保留並用於未來一年的過渡稅分期付款，「除非且直到付款金額超過全部未付的2017 年所得稅負債，包括所有分期付款的金額”隨後幾年根據第 965(h) 條。”

13 月 XNUMX 日發布的常見問題似乎與 XNUMX 月中旬發布的常見問題解答不一致。 「四大」會計師事務所之一的意見如下:

計劃選擇第965(h) 條提供的分期付款選項並在IRS 於965 年2017 月13 日發布原始常見問題解答之前將其第一筆年度第2018 條責任分期付款計入965 年預計繳納稅款的納稅人發現自己當最初的常見問題解答發佈時，我們陷入了兩難境地，要求兩次單獨且不同的納稅——一次用於常規納稅義務，一次用於第 1 條義務。換句話說，最初的常見問題解答暗示納稅人 (965) 無法將預估稅款應用於第 2 條責任，以及 (965) 需要就其第 XNUMX 條責任進行新的單獨付款。

為了遵守原始常見問題解答中提供的說明，一些納稅人採取合理且保守的方法，然後向IRS 單獨支付了第二筆款項，代表其第965 條的責任，假設由此產生的多付的估計稅款可以退還給它們或貸記至 2018 納稅年度的估計稅款。 FAQ 14 現在有效地運作，拒絕這些納稅人獲得退款或選擇抵免的能力，相反，IRS 將把2017 納稅年度的估計多繳稅款應用於納稅人未來的年度第965 節分期付款，直到沒有2017 年多繳稅為止。對於納稅人（例如個人納稅人）來說，這是一個特別嚴峻的結果，他們可用於補救的選擇可能有限。

同樣，美國註冊會計師協會 (AICPA) 在一份報告中指出 19 月 XNUMX 日致 IRS 領導階層的信：「納稅人在估計納稅義務以估計納稅或隨延期請求提交的付款時採取保守方法是常見的做法。納稅人採取這一行動是為了確保及時繳納最終的納稅義務，目的是將由此產生的多繳稅款用於下一年的估計稅款支付或要求退款。

鑑於 13 月發布的常見問題解答指示納稅人提交單獨的指定付款，AICPA 進一步寫道：「遵守本指南的合規納稅人提交了該金額的第二筆付款。他們合理地預期有能力要求退款或直接從一月份的預計付款中申請額外的和意外的超額付款。因此，原本以為自己會收到退款的納稅人突然面臨意想不到的流動性問題，因為常見問題解答14 和965 迫使他們將原本多付的款項用於他們計劃在未來幾年支付的過渡稅分期付款，如第XNUMX(h) 條所述允許。這種看似大轉變引發了嚴重的納稅人權利擔憂，特別是對公平和有害依賴的擔憂，包括 知情權   繳納的稅金不超過正確金額.

為了在評估稅款之前收回多付款項，以保留分期付款選擇的好處， 至少有一家四大會計師事務所於 4 月 14 日發佈建議 建議企業納稅人提交 4466 表格， 企業申請多繳預估稅款快速退還，不遲於 17 年 2018 月 965 日－歷年納稅人可以提交表格的最後一天。到目前為止，根據我的要求，國稅局已推遲處理納稅人提出的「快速退款」請求，這些納稅人按照國稅局的指示，為第 XNUMX 條負債單獨繳納了預估稅款。

2 月 XNUMX 日，在我的辦公室強烈敦促國稅局首席法律顧問辦公室對其決定做出公開解釋後，它發布了 提供其推理的備忘錄。首先，它指出“第 6402(a) 條不授予服務機構貸記或退款任何金額的法定權力，除非存在與責任相關的超額付款。”其次，根據其對司法意見的解釋，它表示這些案件不存在多繳的情況，因為「2017納稅期間應繳納的所得稅額是該期間的全部所得稅負債，即使納稅人可能有能力選擇分期支付該債務。第三，第6403條規定，“如果納稅人分期繳納的稅款超過了確定的正確分期稅款金額，則多繳的稅款應從未繳納的分期稅款（如有）中扣除。”美國國稅局將計劃根據第 965(h) 條選擇的人的額外估計稅款與根據第 6166 條選擇分期繳納遺產稅的遺產所支付的額外遺產稅進行了比較，指出這些付款必須適用於根據第6403 條的未來分期付款。

換句話說，備忘錄的結論是，第 965 條規定的全部負債立即到期——而不是在法律賦予納稅人付款選擇權的八年內到期。因此，在 965 年期間「多付」非第 8 條負債的任何款項都不能退還，也不能作為未來期間的估計稅款，直至全額支付第 965 條負債。

實際上，這種解釋極大地限制了第 965(h) 條的價值，在某些情況下，甚至可能使其變得毫無意義。大公司經常出於各種原因多付預估稅款，包括為了最大限度地降低可能少付利息的風險。有些人甚至可能「多付」了大部分或全部第 965 條責任。根據 IRS 的解釋，這些公司將不會獲得國會通過頒布第 965(h) 條而提供的任何福利。

IRS 的解釋可能在法律上是正確的，並且國會稅務起草者未能考慮 IRC 965(h) 與管理退款和抵免的現有規定之間的相互作用。私營部門的一些人普遍認為，在提交納稅申報表並評估稅款後，國稅局無法支付退款，但是 他們建議 在評估責任之前，IRS 至少可以支付 4466 表格中要求的估計退稅。如果國會意圖明確，行政機構就有責任在可行的範圍內落實該意圖。在某些情況下，這可能需要合理的解釋，即使這不是「最佳」解釋。

律師可以探索多種方法。 《國內稅法》管理公司多繳估計稅款的部分是 IRC§6425。它授權國稅局根據“公司在提交申請時估計的應納稅年度所得稅負債的金額”，退還估計的多繳稅款。這些只是估計值，而不是實際的納稅義務。儘管如果退稅是基於提交表格時的估計，法律考慮進行“有限審查”，但國稅局是否需要查看這些估計的背後，或者可以按面值接受它們嗎？在特雷斯之下。註冊。 § 1.6655-1(g)(2)(iii)，這些估計可以排除「稅收的收回，例如由 第 50(a)(1)(A) 條，以及任何其他類似的規定。過渡稅是否可以類比為收回條款，這樣估算就不必包含它？

此外，第 965(o)(2) 條規定，部長「應規定」指導，「以防止違反本條的目的」。很明顯，第 965(h) 條的目的是允許納稅人在八年內繳納過渡稅。因此，第965(o)(2) 條是否授權（甚至要求）IRS 發布指導，使納稅人能夠在評估前甚至評估後根據965 表格請求的第4466(h) 條選擇額外分期付款的抵免或退款？

最後，雖然程式碼部分的標題不是決定性的，但它們通常具有指導意義。我注意到這裡的相關程式碼部分， IRC § 6425，標題為， 企業多繳所得稅的調整。同樣，企業納稅人使用國稅局表格來請求超額支付調整， 4466 表格的標題是， 企業申請多繳預估稅款快速退還。因此，本守則部分和本表格的重點顯然是是否存在多付的情況 預計 稅。

迄今為止，美國國稅局 (IRS) 已根據其法律結論採取行動，即 2017 年應繳納全部納稅義務。

假設 CORP X 在 100 年有 965 億美元的非第 2017 條納稅義務和 240 億美元的第 965 條納稅義務，為了簡化問題，將分 8 次等額每年分期償還，金額為 30 萬美元。假設 CORP X 繳納的估計稅金為 170 億美元。假設 CORP X 做出了第 965(h) 條的選擇——在零利率的情況下，任何想要保住工作的 CFO 幾乎總是會做出選擇——CORP X 的稅收 責任 2017年將達340億美元。但為避免罰款而必須繳納的估計稅款僅為 130 億美元。因此，CORP X 已經支付了比避免罰款所需支付的多 40 萬美元的費用（即，100 億美元的常規所得稅加上 30 萬美元的第 965(h) 條年度分期付款）。

由於第 6425 條和表格 4466 從其名稱來看，關注的是公司是否多付了“預估稅”，常識表明人們應該查看公司需要繳納的“預估稅”金額，然後退還申請時超出（假設超出第6425(b)(3) 條規定的所需金額百分之十以上）。

我們如何確定正確的預估應納稅額？通常，我們會查看當年最終應繳的稅款金額，然後檢查該金額是否分四期繳納。此處，假設CORP X 做出(h) 選舉，則只需繳納TY 130 的稅款2017 億美元。億美元可能並不構成其當年應納稅額的多付，但它確實比當年需要繳納的 130 億美元多了 2017 萬美元。從常識來看，如果預估稅款要求是繳納170億美元，任何高於該水準的預估稅款似乎都構成「預估稅款多繳」。

當我們會見首席法律顧問辦公室的高級官員時，我們被告知「多付」的技術定義源自於判例法。但正是因為判例法通常是針對具體事實的，並且沒有相關法規，因此律師可以靈活地將判例法應用於此類事實模式。如果我們關注諸如「假設（假設）需要繳納多少估計稅才能避免罰款」之類的問題備考) 第 965(h) 條選舉已進行？以及「IRC § 6426 和表格 4466 是否重點關注 多繳估計稅款，正如他們的標題所說？

如果國稅局認為我在這裡建議的任何方法都不起作用——而且可能不會——我鼓勵它考慮其他可能的解釋，以使其能夠執行符合國會意圖的法律。如果美國國稅局最終得出結論，其目前的做法是唯一合理的執法方式，那麼國會應該意識到，除非通過進一步的立法，否則這種解釋將有效。